Новые правила корректировки НДС при изменении стоимости после отгрузки и другие изменения в НК РФ (Федеральный закон от 05.04.2013 № 39-ФЗ)

Федеральный закон от 05.04.2013 № 39-ФЗ (далее - Закон) внес серьезные изменения в порядок корректировки налоговой базы по НДС. Кроме того, поправки коснулись госпошлины, а также контроля за правильностью применения цен по сделке. Остановимся на них подробнее.

НДС

Во-первых, статья 154 НК РФ дополнена новым положением о том, что выплата покупателю премии за выполнение определенных условий договора, в том числе за определенный объем покупок, не уменьшает стоимость отгруженных товаров (работ, услуг). Поэтому налоговые обязательства сторон не корректируются. Исключение составляют премии, которые согласно договору поставки (выполнения работ, оказания услуг) уменьшают стоимость отгруженных товаров (работ, услуг). Напомним, что в таком случае продавец должен выставить корректировочный счет-фактуру и заявить к вычету разницу между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до и после уменьшения (п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ). При этом покупатель обязан восстановить соответствующие суммы налога (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Такой подход ранее разделяло финансовое ведомство (см. письма Минфина России от 19.08.2012 № 03-07-11/301, от 31.05.2012 № 03-07-11/163, комментарий). Однако суды придерживались иного мнения: полученное покупателем вознаграждение (премия, бонус, скидка) уменьшает первоначальную стоимость товаров (работ, услуг) даже в том случае, если договор не содержит такого условия (см. постановления Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11, от 22.12.2009 № 11175/09). Таким образом, принятые поправки в НК РФ разрешили давний налоговый спор.

Во-вторых, новая редакция ст. 169 НК РФ предусматривает возможность выставления единого корректировочного счета-фактуры на несколько ранее выставленных счетов-фактур. Эти нововведения актуальны для тех случаев, когда изменяется совокупная стоимость товаров (работ, услуг, имущественных прав), отгруженных в течение определенного времени, а не их единичная цена. Например, при предоставлении покупателю премии (скидки) за объем закупок, которая уменьшает общую стоимость реализованного товара. Отметим, что действующая редакция НК РФ не предполагает выставление единого корректировочного счета-фактуры, поэтому отсутствует механизм перерасчета НДС для таких случаев (см. решение ВАС РФ от 11.01.2013 № 13825/12, комментарий).

Помимо этого, из пп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ исключено указание на то, что в корректировочном счете-фактуре на уменьшение стоимости после отгрузки указывается разница между суммами налога с отрицательным знаком. Это положение противоречило Правилам заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, согласно которым такая разница указывается с положительным значением.

В-третьих, изменяется период корректировки налоговой базы продавца при увеличении стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав). Действующий п. 10 ст. 154 НК РФ требует увеличить налоговую базу периода отгрузки. Поэтому если отгрузка и увеличение стоимости приходятся на разные периоды, налогоплательщик должен внести изменения в книгу продаж, оформив дополнительный лист, подать уточненную декларацию за период отгрузки и заплатить соответствующие пени.

Согласно новой редакции данного пункта продавец увеличивает налоговую базу за период, в котором составляются документы, подтверждающие согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости (договор, соглашение, иной первичный документ) (п. 10 ст. 172 НК РФ). То есть увеличивается налоговая база текущего периода, поэтому продавец не будет корректировать предыдущие периоды.

Перечисленные поправки вступают в силу с 1 июля 2013 года.

Федеральный закон от 05.04.2013 № 39-ФЗ также уточнил, что выполнение работ (оказание услуг) казенными, бюджетными и автономными учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания за счет субсидий из соответствующего бюджета освобождается от НДС с 1 января 2011 года (пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Государственная пошлина

Изменения коснулись госпошлины за лицензирование деятельности в области использования атомной энергии (пп. 95 п. 1 ст. 333.33 НК РФ). Госпошлина устанавливается за выдачу лицензий:

· на размещение, сооружение, эксплуатацию и вывод из нее пунктов хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, хранилищ радиоактивных отходов и на закрытие пунктов их захоронения в размере 15 тыс. руб.;

· на экспертизу безопасности (обоснования безопасности) объектов использования атомной энергии и (или) видов деятельности в области ее использования в размере 5 тыс. руб.

Эти положения Федерального закона от 05.04.2013 № 39-ФЗ вступают в силу по истечении месяца со дня его официального опубликования. Данный закон размещен на официальном интернет-портале правовой информации (http://www.pravo.gov.ru) 08.04.2013, поэтому в силу он вступит 08.05.2013.

Контролируемые сделки

С 01.01.2012 действует Федеральный закон от 18.07.2011 № 227-ФЗ, который ввел в НК РФ новый порядок определения цен по сделкам, в том числе понятие "контролируемая сделка", а также механизм проверки соблюдения рыночных цен (подробнее см. комментарий). Положения этого закона применяются к сделкам, доходы и расходы по которым учитываются после вступления его в силу, независимо от даты заключения договоров.

Поправки исключили из этого числа сделки по предоставлению займа, кредита (в т.ч. товарного и коммерческого), поручительства, банковской гарантии, заключенные до 01.01.2012, доходы и расходы по которым признаются после указанной даты (кроме сделок, условия которых изменялись после 01.01.2012).

Помимо этого, скорректированы переходные положения упомянутого закона по контролируемым сделкам, доходы и расходы по которым учитываются в 2012 году:

· уведомление о таких сделках налогоплательщик может направить до 20.11.2013;

· срок принятия решения о проведении проверок по ним продлен с 31.12.2013 до 30.06.2014;