С 1 января 2013 года вступает в силу Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее – Закон № 402-ФЗ) и с этой же даты перестанет действовать Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее – Закон № 129-ФЗ).
Минфин России выпустил информационное сообщение (опубликовано на сайте Минфина России 04.12.2012), в котором разъяснил порядок применения некоторых положений Закона № 402-ФЗ. Разъяснения коснулись первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, правил ведения бухгалтерского учета, а также составления годовой бухгалтерской отчетности за 2012 год.
Рассмотрим их подробнее.
Первичные учетные документы
Согласно ст. 9 Закона № 402-ФЗ на каждый факт хозяйственной жизни должен быть составлен первичный учетный документ по форме, утвержденной руководителем организации. Этот документ должен содержать все обязательные реквизиты, установленные ч. 2 указанной статьи. Такими реквизитами являются:
· наименование документа;
· дата составления документа;
· наименование экономического субъекта, составившего документ;
· содержание факта хозяйственной жизни;
· величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
· наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события, а также подписи этих лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
Минфин России разъяснил, что с введением названных норм формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, перестают быть обязательными к применению. Вместе с тем эти формы организации могут использовать по-прежнему, так как обязательные реквизиты первичного учетного документа, указанные в ст. 9 Закона № 402-ФЗ, по своему составу и содержанию тождественны обязательным реквизитам, установленным в Законе № 129-ФЗ, и в том числе реквизитам унифицированных форм первичных учетных документов. При этом в случае необходимости организации могут включать в унифицированные формы дополнительные обязательные реквизиты. В частности, эта необходимость может быть вызвана требованиями нормативных правовых актов, потребностями управления, технологией обработки учетной информации и др.
Таким образом, с учетом вышесказанного с 1 января 2013 года для ведения бухгалтерского учета организации могут использовать формы первичных документов:
· разработанные самостоятельно;
· предусмотренные рекомендациями в области бухгалтерского учета, которые приняты органами негосударственного регулирования бухгалтерского учета;
· иные рекомендованные формы (например, формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, форму книги (журнала) учета фактов хозяйственной деятельности, упрощенные формы ведомостей учета имущества, предусмотренные приказом Минфина России от 21.12.1998 № 64н).
При этом руководитель организации обязан не только утвердить формы применяемых первичных учетных документов, но также должен определить их состав и установить перечень лиц, имеющих право подписывать эти документы.
Финансовое ведомство обратило внимание, что такое правило, как необязательность применения, распространяется не на все унифицированные формы первичных учетных документов. Так, это не касается первичных документов, которые установлены уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов. Это значит, что организации, как и прежде, в обязательном порядке должны применять унифицированные формы указанных документов.
К таким документам относятся, например, кассовые документы (приходный кассовый ордер, расходный кассовый ордер). Кроме того, в отношении этих документов, а именно документов, которыми оформляются операции с денежными средствами, сохраняется прежний порядок их подписания, то есть порядок, установленный, в частности, Положением о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетами Банка России на территории Российской Федерации (утв. Банком России от 12.10.2011 № 373-П) и Положением о правилах осуществления перевода денежных средств (утв. Банком России от 19.06.2012 № 383-П).
Напомним, что согласно п. 2.2 Положения № 373-П приходный кассовый ордер подписывается главным бухгалтером или бухгалтером, а при их отсутствии – руководителем, кассиром, а расходный кассовый ордер – руководителем, а также главным бухгалтером или бухгалтером, а при их отсутствии – руководителем, кассиром.
Таким образом, положение Закона № 402-ФЗ о том, что руководитель организации устанавливает перечень лиц, имеющих право подписывать первичные учетный документы, на документы, которыми оформляются денежные операции, не распространяется.
Регистры бухгалтерского учета
Частью 1 ст. 10 Закона № 402-ФЗ установлено, что данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. При этом каждый регистр бухгалтерского учета должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные ч. 4 указанной статьи.
Из разъяснений Минфина России следует, что в отношении регистров бухгалтерского учета применяется тот же порядок, что и по первичным учетным документам. Так, с 1 января 2013 года формы регистров бухгалтерского учета, которые утверждены федеральными органами исполнительной власти до вступления в силу Закона № 402-ФЗ, не являются обязательными к применению. Вместе с тем организация вправе использовать их и дальше.
Таким образом, организация может применять регистры, разработанные самостоятельно либо предусмотренные рекомендациями, которые приняты органами негосударственного регулирования бухгалтерского учета.
При этом руководитель организации должен определить состав регистров бухгалтерского учета, используемых организацией, и утвердить их формы.
Помимо вышесказанного, ссылаясь на ч. 1 ст. 13 Закона № 402-ФЗ, согласно которому бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении организации, Минфин России разъяснил следующее. В регистры бухгалтерского учета не должны заноситься несуществующие объекты, то есть объекты, которые отражаются в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе непроизведенные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие место факты хозяйственной жизни). Кроме того, в них не должны регистрироваться объекты, отражаемые в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок). Такой запрет на регистрацию не касается резервов и фондов, предусмотренных законодательством Российской Федерации, а также расходов на их создание.
Промежуточная бухгалтерская отчетность и внутренний контроль
Согласно ч. 4 ст. 13 Закона № 402-ФЗ с 1 января 2013 года промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, а также нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета (Минфином России, Банком России). Минфин России разъяснил, что исходя из этой нормы, промежуточная бухгалтерская отчетность составляется организациями в том случае, если необходимость ее составления вытекает из положений нормативно-правового акта.
Так, например, промежуточная отчетность составляется на основании Федерального закона "Об организации страхового дела в Российской Федерации", согласно которому квартальная бухгалтерская отчетность представляется субъектом страхового дела в орган страхового надзора.
Соответствующая норма предусмотрена также Федеральным законом "О рынке ценных бумаг". В этом Законе сказано, что квартальная бухгалтерская отчетность эмитента ценных бумаг подлежит раскрытию.
В соответствии со ст. 19 Закона № 402-ФЗ организация обязана организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. При этом организация, бухгалтерская (финансовая) отчетность которой подлежит обязательному аудиту, обязана организовать и осуществлять внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности (за исключением случаев, когда руководитель организации принял обязанность ведения бухгалтерского учета на себя).
Финансовое ведомство разъяснило, что порядок, способы, а также процедуры ведения указанного контроля организации определяют самостоятельно, поскольку законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете какие-либо ограничения в отношении них не установлены.
Годовая бухгалтерская отчетность за 2012 год
Минфин России разъяснил, что поскольку Закон № 402-ФЗ вступает в силу с 1 января 2013 года, то положения этого Закона должны применяться при составлении годовой бухгалтерской отчетности за 2012 год. Так, в частности, указанная отчетность должна составляться с учетом следующего.
Частью 1 статьи 14 Закона № 402-ФЗ установлено, что годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним. Исходя из этого, в составе годовой бухгалтерской отчетности за 2012 год отчет о прибылях и убытках должен называться отчетом о финансовых результатах. При этом данный отчет составляется по тем же правилам, что и отчет о прибылях и убытках. Также в прежнем порядке заполняются приложение к этому отчету и приложения к бухгалтерскому балансу.
Согласно ч. 2 ст. 14 Закона № 402-ФЗ годовая бухгалтерская отчетность некоммерческой организации включает бухгалтерский баланс, отчет о целевом использовании средств и приложения к ним. В отчетности за 2012 год отчет о целевом использовании полученных средств должен именоваться отчетом о целевом использовании средств.
Частью 1 ст. 30 Закона № 402-ФЗ установлено, что до утверждения органами государственного регулирования бухгалтерского учета федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных указанным законом, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти и Центральным банком Российской Федерации до дня вступления в силу Закона № 402-ФЗ. При этом указанные правила применяются в части, не противоречащей Закону № 402-ФЗ.
В частности, на основании этого пункта продолжают действовать все Положения по бухгалтерскому учету. Ссылаясь на эту норму, Минфин России разъяснил следующее.
С 1 января 2013 года утрачивает силу Закон № 129-ФЗ и соответственно ст. 13 этого Закона, на основании которой в состав бухгалтерской отчетности входили аудиторское заключение и пояснительная записка. Следовательно, теперь аудиторское заключение и пояснительная записка в состав бухгалтерской отчетности не включаются. Это касается и отчетности за 2012 год.
Вместе с тем, поскольку продолжает действовать ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (утв. приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н), то на основании п.п. 6 и 37 этого Положения в случае, если данные бухгалтерской отчетности не позволяют полностью представить финансовое положение организации, а также если отчетность составлена с нарушением правил оценки статей бухгалтерской отчетности, организация должна дать пояснения к бухгалтерской отчетности. Кроме того, согласно разделу VIII ПБУ 4/99 организация может представить дополнительную информацию о показателях деятельности организации. При этом предусмотренная данным разделом информация не является приложением к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.
Кроме того, финансовое ведомство разъяснило, что в информацию, сопутствующую годовой бухгалтерской отчетности, должны быть включены сведения, предусмотренные Федеральным законом "Об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности".
Согласно Закону № 129-ФЗ бухгалтерскую отчетность должен был подписывать руководитель и главный бухгалтер (бухгалтер) организации. Законом № 402-ФЗ порядок подписания отчетности не установлен. В связи с этим она должна подписываться лицами, уполномоченными на это законодательством Российской Федерации, учредительными документами организации или решениями соответствующих органов управления организации.
При этом если отчетность представляется в несколько адресов, то каждый экземпляр должен быть подписан одними и теми же уполномоченными лицами. При применении данного порядка необходимо учитывать положения ч. 8 ст. 13 Закона № 402-ФЗ, согласно которым бухгалтерская (финансовая) отчетность считается составленной после подписания экземпляра этой отчетности на бумажном носителе руководителем организации. Во исполнение указанной нормы в делах организации должен храниться экземпляр бухгалтерской (финансовой) отчетности, подписанный руководителем организации. При этом помимо подписи в данном экземпляре должна быть проставлена дата его подписания. В таком порядке должна быть подписана и годовая бухгалтерская отчетность за 2012 год.
Частью 2 ст. 18 Закона № 402-ФЗ предусмотрено, что обязательный экземпляр годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности представляется в орган госстатистики по месту регистрации организации не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода. Это единственный орган, годовая бухгалтерская отчетность в который представляется на основании указанного Закона. Вместе с тем, как отметил Минфин, организация обязана представлять отчетность и в другие органы, если это предусмотрено другими федеральными законами, учредительными документами организации, а также решениями соответствующих органов организации.
Так, например, на основании ст. 26 Федерального закона "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях" унитарное предприятие по окончании отчетного периода обязано представлять бухгалтерскую отчетность уполномоченным органам государственной власти Российской Федерации, органам государственной власти субъектов Российской Федерации или органам местного самоуправления. Также согласно ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту нахождения организации годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность не позднее трех месяцев после окончания отчетного года. В вышеуказанном порядке должна представляться бухгалтерская отчетность за 2012 год.
Частью 9 ст. 13 Закона № 402-ФЗ установлено, что бухгалтерская (финансовая) отчетность утверждается и публикуется в порядке и случаях, установленных федеральными законами. К федеральным законам, в которых предусмотрены такие обязанности, относятся, например, Федеральный закон "Об акционерных обществах", Федеральный закон "Об обществах с ограниченной ответственностью" и др.
В разъяснениях Минфин России обратил внимание, что если организация публикует бухгалтерскую отчетность, которая подлежит обязательному аудиту, то такая отчетность должна опубликовываться вместе с аудиторским заключением. Это следует из ч. 10 ст. 13 Закона № 402-ФЗ. Указанный порядок применяется при составлении годовой бухгалтерской отчетности за 2012 год.
